企业会计准则解释第15号解读

企业会计准则解释第15号解读如下：

财政部于2021年12月31日发布了《企业会计准则解释第15号》，该解释涉及到固定资产达到预计可使用状态前或研发过程中产出的产品或副产品对外销售的会计处理、资金集中管理列报、亏损合同判断三部分内容，我们逐一来解读。

1、关于企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的产品或副产品对外销售的会计处理

根据解释15号相关规定，固定资产达到预计可使用状态前或研发过程中产出的产品或副产品对外销售的，应当对试运行销售确认销售收入，在销售前满足存货确认条件的应当相应确认存货，不得将试运行收入抵减固定资产成本或者研发支出。

由此，试运行所产生的收入，不再冲减固定资产（在建工程）或研发支出，而是分别确认收入和成本，直接计入当期损益，对于与日常经营相关的，在财报中列示为营业收入、营业成本，对于与日常经营无关的，在财报中列示为资产处置收益。本条规范自2022年1月1日起施行。

2、关于资金集中管理相关列报

众所周知，对于一套完整的财务报表造假，往往涉及到现金流的造假，而利用集团资金集中管理对现金流造假是上市公司财务造假的重灾区。对此解释15号分对于成员单位归集至集团母公司账户的资金，以及对于成员单位未归集至集团母公司账户而直接存入财务公司的资金两种情况对会计处理分别做了规范。

对于成员单位归集至集团母公司账户的资金，成员单位列示为“其他应收款”项目或者根据重要性原则，在“其他应收款”项目之上增设“应收资金集中管理款”项目单独列示；母公司应当在资产负债表“其他应付款”项目中列示。

对于成员单位从集团母公司账户拆借的资金，成员单位应当在资产负债表“其他应付款”项目中列示；母公司应当在资产负债表“其他应收款”项目中列示。

对于成员单位未归集至集团母公司账户而直接存入财务公司的资金，应当在资产负债表“货币资金”项目中列示，根据重要性原则并结合本企业的实际情况，还可以在“货币资金”项目之下增设“其中：存放财务公司款项”项目单独列示；财务公司应当在资产负债表“吸收存款”项目中列示。

对于成员单位未从集团母公司账户而直接从财务公司拆借的资金，成员单位应当在资产负债表“短期借款”项目中列示；财务公司应当在资产负债表“发放贷款和垫款”项目中列示。根据流动性，在财务报表中分别列示为流动资产、非流动资产、流动负债和非流动负债。对于集团内的金融资产、负债不得相互抵消，并在附注中披露有关资金集中管理的事实。

有关资金集中管理财政部还专门出了一期应用案例，会计处理其实并不复杂，把它理解为关联企业往来款即可，在规范出台之前大多数企业也能正确进行会计处理。之所以对于这部分会计处理规范高度重视我认为是因为通过资金池造假的上市公司实在太多，需要明确规范以堵塞漏洞。

本条规范自2021年12月31日起施行。

3、关于亏损合同的判断解释15号明确了亏损合同及其成本的定义

根据《企业会计准则第13号——或有事项》第八条第三款规定，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。

那么对于合同是否属于亏损合同的定义的重点在于把握什么是履行合同义务不可避免会发生的成本。

解释15号明确了履行合同义务不可避免会发生的成本“应当反映退出该合同的最低净成本，即履行该合同的成本与未能履行该合同而发生的补偿或处罚两者之间的较低者”，那么下一步我们需要明确什么是履行该合同的成本。

解释15号明确了企业履行该合同的成本包括履行合同的增量成本和与履行合同直接相关的其他成本的分摊金额。

这里我们需要把握的要点是对于履行成本的定义并没有包括合同取得成本以及全部成本成本，而是增量成本以及与履行合同相关的直接相关的分摊成本。

为什么这里不包括合同取得成本呢？我认为合同取得成本仅与取得合同相关，与取得合同后是否履行无关，因此对于是否执行合同来说，合同取得成本已属于沉没成本。

为什么这里强调的是增量成本而不是全部合同成本呢？我认为对于是否继续履行合同而言，需要考虑的是继续履行合同而产生的成本与收益间的关系，对于是否继续履行合同，前期已经发生的成本也属于沉没成本。

同时，与履行合同相关的分摊成本，虽然不是因履行合同而发生的直接成本，但与履行合同相关，说白了，在判断亏损合同时先要判断是否会继续履行合同，在判断是否会继续履行合同时需要考虑与履行合同相关的全部增量成本，因此也需要将分摊成本考虑在内。

亏损合同的前提是合同继续履行，如果合同不再履行，相关成本为停止履行的补偿和处罚‘如果合同继续履行，且履行合同义务需发生的不可避免的成本超过预期经济利益，则为亏损合同，反之则为正常的盈利合同。

不过这部分的规范与我们以往对亏损合同的判断大为不同，原本财政部就新收入准则所编写的亏损合同的案例也已过时，实务中具体如何把握增量成本，尤其分摊成本，存在问题，所以这里我不敢唐突地编制案例，希望财务部能更新有关亏损合同的应用案例。

本条规范自2022年1月1日起施行。

财会8号 企业会计准则解释第3号是否有效

第六条资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。第七条资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。第八条资产的公允价值减去处置费用后的净额，应当根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定。不存在销售协议但存在资产活跃市场的，应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定。在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下，应当以可获取的最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，该净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。企业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。第九条资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。预计资产未来现金流量的现值，应当综合考虑资产的预计未来现金流量、使用寿命和折现率等因素。第十条预计的资产未来现金流量应当包括下列各项：（一）资产持续使用过程中预计产生的现金流入。（二）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。该现金流出应当是可直接归属于或者可通过合理和一致的基础分配到资产中的现金流出。（三）资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。该现金流量应当是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行交易时，企业预期可从资产的处置中获取或者支付的、减去预计处置费用后的金额。第十一条预计资产未来现金流量时，企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计。预计资产的未来现金流量，应当以经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。企业管理层如能证明递增的增长率是合理的，可以以递增的增长率为基础。建立在预算或者预测基础上的预计现金流量最多涵盖5年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。在对预算或者预测期之后年份的现金流量进行预计时，所使用的增长率除了企业能够证明更高的增长率是合理的之外，不应当超过企业经营的产品、市场、所处的行业或者所在国家或者地区的长期平均增长率，或者该资产所处市场的长期平均增长率。第十二条预计资产的未来现金流量，应当以资产的当前状况为基础，不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。预计资产的未来现金流量也不应当包括筹资活动产生的现金流入或者流出以及与所得税收付有关的现金流量。企业已经承诺重组的，在确定资产的未来现金流量的现值时，预计的未来现金流入和流出数，应当反映重组所能节约的费用和由重组所带来的其他利益，以及因重组所导致的估计未来现金流出数。其中重组所能节约的费用和由重组所带来的其他利益，通常应当根据企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据进行估计；因重组所导致的估计未来现金流出数应当根据《企业会计准则第13号——或有事项》所确认的因重组所发生的预计负债金额进行估计。第十三条折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。第十四条预计资产的未来现金流量涉及外币的，应当以该资产所产生的未来现金流量的结算货币为基础，按照该货币适用的折现率计算资产的现值；然后将该外币现值按照计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算。

企业会计准则解释第15号

企业会计准则解释第15号解读

财政部于2021年12月31日发布了《企业会计准则解释第15号》,该解释涉及到固定资产达到预计可使用状态前或研发过程中产出的产品或副产品对外销售的会计处理、资金集中管理列报、亏损合同判断三部分内容,我们逐一来解读。

1.关于企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的产品或副产品对外销售的会计处理

根据解释15号相关规定,固定资产达到预计可使用状态前或研发过程中产出的产品或副产品对外销售的,应当对试运行销售确认销售收入,在销售前满足存货确认条件的应当相应确认存货,不得将试运行收入抵减固定资产成本或者研发支出。由此,试运行所产生的收入,不再冲减固定资产(在建工程)或研发支出,而是分别确认收入和成本,直接计入当期损益,对于与日常经营相关的,在财报中列示为营业收入、营业成本,对于与日常经营无关的,在财报中列示为资产处置收益。本条规范自2022年1月1日起施行。

2.关于资金集中管理相关列报

众所周知,对于一套完整的财务报表造假,往往涉及到现金流的造假,而利用集团资金集中管理对现金流造假是上市公司财务造假的重灾区。对此解释15号分对于成员单位归集至集团母公司账户的资金,以及对于成员单位未归集至集团母公司账户而直接存入财务公司的资金两种情况对会计处理分别做了规范。对于成员单位归集至集团母公司账户的资金,成员单位列示为“其他应收款”项目或者根据重要性原则,在“其他应收款”项目之上增设“应收资金集中管理款”项目单独列示;母公司应当在资产负债表“其他应付款”项目中列示。对于成员单位从集团母公司账户拆借的资金,成员单位应当在资产负债表“其他应付款”项目中列示;母公司应当在资产负债表“其他应收款”项目中列示。

对于成员单位未归集至集团母公司账户而直接存入财务公司的资金,应当在资产负债表“货币资金”项目中列示,根据重要性原则并结合本企业的实际情况,还可以在“货币资金”项目之下增设“其中:存放财务公司款项”项目单独列示;财务公司应当在资产负债表“吸收存款”项目中列示。对于成员单位未从集团母公司账户而直接从财务公司拆借的资金,成员单位应当在资产负债表“短期借款”项目中列示;财务公司应当在资产负债表“发放贷款和垫款”项目中列示。根据流动性,在财务报表中分别列示为流动资产、非流动资产、流动负债和非流动负债。对于集团内的金融资产、负债不得相互抵消,并在附注中披露有关资金集中管理的事实。有关资金集中管理财政部还专门出了一期应用案例,会计处理其实并不复杂,把它理解为关联企业往来款即可,在规范出台之前大多数企业也能正确进行会计处理。之所以对于这部分会计处理规范高度重视我认为是因为通过资金池造假的上市公司实在太多,需要明确规范以堵塞漏洞。

本条规范自2021年12月31日起施行。

3.关于亏损合同的判断解释15号明确了亏损合同及其成本的定义。根据《企业会计准则第 13号——或有事项》第八条第三款规定,是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。

那么对于合同是否属于亏损合同的定义的重点在于把握什么是履行合同义务不可避免会发生的成本。

解释15号明确了履行合同义务不可避免会发生的成本“应当反映退出该合同的最低净成本,即履行该合同的成本与未能履行该合同而发生的补偿或处罚两者之间的较低者”,那么下一步我们需要明确什么是履行该合同的成本。

解释15号明确了企业履行该合同的成本包括履行合同的增量成本和与履行合同直接相关的其他成本的分摊金额。

这里我们需要把握的要点是对于履行成本的定义并没有包括合同取得成本以及全部成本成本,而是增量成本以及与履行合同相关的直接相关的分摊成本。

为什么这里不包括合同取得成本呢?我认为合同取得成本仅与取得合同相关,与取得合同后是否履行无关,因此对于是否执行合同来说,合同取得成本已属于沉没成本。

为什么这里强调的是增量成本而不是全部合同成本呢?我认为对于是否继续履行合同而言,需要考虑的是继续履行合同而产生的成本与收益间的关系,对于是否继续履行合同,前期已经发生的成本也属于沉没成本。

同时,与履行合同相关的分摊成本,虽然不是因履行合同而发生的直接成本,但与履行合同相关,说白了,在判断亏损合同时先要判断是否会继续履行合同,在判断是否会继续履行合同时需要考虑与履行合同相关的全部增量成本,因此也需要将分摊成本考虑在内。亏损合同的前提是合同继续履行,如果合同不再履行,相关成本为停止履行的补偿和处罚‘如果合同继续履行,且履行合同义务需发生的不可避免的成本超过预期经济利益,则为亏损合同,反之则为正常的盈利合同。

不过这部分的规范与我们以往对亏损合同的判断大为不同,原本财政部就新收入准则所编写的亏损合同的案例也已过时,实务中具体如何把握增量成本,尤其分摊成本,存在问题,所以这里我不敢唐突地编制案例,希望财务部能更新有关亏损合同的应用案例。

本条规范自2022年1月1日起施行。